预先定价税制产生的动因解析浅谈我国税收征

　「摘要」预先定价税制的产生最直接的实践动因是为了解决传统转让定价税制面临的困境，而理论动因则是多方面的，通过分析，可以从中发现预先定价税制产生的历史必然性，这有利于更好地认识和把握预先定价税制相对于传统转让定价税制的先进性，由此推动预先定价税制在中国的实际运行。

　　「关键词」预先定价税制，实践动因，理论动因

　　问题的提出

　　预先定价最早是在美国于1990年初开始试行[1].随后，加拿大、澳大利亚、日本等许多国家纷纷出台预先定价税制。经济合作发展组织（OECD）对预先定价制亦颇为推崇，它先后两次分别于1995年7月和1999年10月在其转让定价指南中专门论述了预先定价。我国也于近年开始了这方面的试行工作，我国税务主管部门在1998年的《关联企业间业务往来税务管理规程》中在第七章调整方法的选用中，大胆引入预先定价[2]，厦门市国家税务局亦于当年首先开始了试点，他们与有关企业签订了我国的第一个单边预约定价协议，后来，深圳市地方税务局等税务部门相继跟进，在预先定价方面进行了有益的尝试，为我国全面引入预先定价制度提供了丰富的实践资源。2002年10月15日起实行的《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《征管法实施细则》）第五十三条规定，纳税人可以向主管税务机关提出与其关联企业之间业务往来的定价原则和计算方法，主管税务机关审核、批准后，与纳税人预先约定有关定价事项，监督纳税人执行。根据此条规定，有关税务主管部门起草的预先定价[3]的具体管理办法将于近些时候出台。因此，从税法理论角度探寻预先定价税制产生的实践与理论动因，研究预先定价税制与传统转让定价税制的不同，为即将开展的我国预先定价税制的实践提供理论上的储备 ，应是不无积极意义的尝试。

　　从制度层面论，“预先定价税制”一词能够较好地概括预先定价所包含的一系列制度，预先定价税制可定义为跨国纳税人与一个或多个具有税收管辖权的国家和地区内税务主管部门就其与关联企业间受控交易涉及的转让定价的原则和方法等涉税问题事先进行蹉商、达成协议、执行协议、跟踪监管及相应调整等一系列活动和安排的制度总称。

　　从法律关系的角度论，预先定价法律关系是指签订预先定价协议的纳税人与税务主管当局在整个预先定价安排中形成的权利义务关系 。预先定价法律关系的主体是纳税人与一个或多个具有税务管辖权的国家和地区。根据主体数量的不同，预先定价可分为单边预先定价、双边预先定价和多边预先定价。单边预先定价是指纳税人与一个具有税收管辖权的国家和地区内的税务主管当局签订预先定价协议 ，而双（多）边预先定价则是纳税人与多个税务当局签订的预先定价协议；单边预先定价协议有可能出现重复征税问题，双（多）边预先定价协议则能够有效解决此问题。

　　预先定价之所以在世界范围内受青睐，是有着其深刻的实践和理论方面的动因的。通过分析 ，可以从中发现预先定价税制产生的历史必然性，有利于更好地认识和把握预先定价税制相对于传统转让定价税制的先进性，由此推动预先定价税制在中国的实际运行。

　　预先定价税制产生的实践动因

　　预先定价税制的产生最直接的实践动因是为了解决传统转让定价税制面临的困境。

　　转让定价本身是一个中性的概念，有其合理的一面，比如能够优化整个跨国集团内部的资源组合，实现集团整体效益最大化，但是与此同时，转让定价直接影响到利润乃至税收利益的转移，尤其是跨国集团国际转让定价更关乎国家之间税收权益的让渡，因此，绝大多数国家都针对此制定专门的转让定价税制，以规制关联方之间以避税为目的的转让定价行为。

　　从总体上说，对转让定价进行规制可以分为两种原则思路，一种是公平交易原则（Arm‘sLength Principle），简言之 ，即是独立企业之间进行交易的原则；另一种是所谓的“公式法”（Formulary Method），它是指一个税收管辖权之内的应税所得总额由综合管辖权内外关联方所得乘以一参数，该参数为管辖权内的薪金总额、财产和销售额除以整个的薪金总额、财产和销售额[4].但很多国家认为该方法过于武断和任意，所以目前绝大多数国家采用公平交易原则对转让定价进行税法上的规制。

　　但在实务中，运用公平交易原则有许多困难。首先，所谓公平的市场价格在现实的经济生活中很难找到，经济主体之间的完全竞争几乎是不存在的，倒是独占或寡占的情形相当普遍[5].其次，有些关联方之间的交易在非关联方之间很难找到 它在理论上突破了传统理论中的资本只是物质资本的束缚，比如某些无形资产的交易。第三，对税企双方来说，要找到合适的独立交易方面的信息是很困难的。

　　公平交易原则的适用本身就有上述困难存在，而传统的转让定价税制在适用公平交易原则时，又是采用事后审计的模式，这种事后的判断一般要追溯3至5年，长一些要追溯10年甚至无限期。因此，无论是纳税人还是税务机关，在时过境迁之后，要证明当时的交易是否符合当时的公平交易价格都不是件容易的事。转让定价的事后调整模式给纳税人和税务机关双方带来管理上的沉重负担，尤其是 ，这种事后的判断是对实际交易的经济实质进行税法的解释和适用，因此很容易造成双方各执一词的局面；另外，税务机关经常困扰于纳税人的不愿意提供资料，因此无法有效地进行转让定价的调查、审计和调整。基于转让定价事后调整模式遭受的困境 ，与其说转让定价是科学，不如说它是一门艺术。

　　近些年来，为了打击愈演愈烈的国际避税，不少国家改变了过去认为转让定价行为合法，只能对其进行调整不能进行处罚的看法，纷纷出台了规制转让定价的罚则，罚则中强调纳税人不按规定提供资料将受到重罚。从1994年美国率先制定处罚条款以来，截止到2001年已有澳大利亚、加拿大、法国等国跟进 ，合计共有11国已在本国转让定价税制中加入了处罚条款[6].在加大处罚的风潮中，人们对转让定价税制的改良又前进了一步，一种新的转让定价税务管理模式―预先定价制浮出水面，引领着转让定价的最新发展。

　　由于传统的转让定价税制本身的复杂性，且属事后调整模式，缺乏确定性和可预测性，无利于避免双重征税且审计过程繁琐冗长充斥敌意，预先定价税制应运而生，它将传统转让定价审计变成了事先的协议，并配之以相应的管理制度，从而使税收义务更具有预测性和确定性，不仅有利于增强跨国纳税人对其商业活动的合理预期，更好地保证交易安全；而且能更好地避免或消除对跨国纳税人的双重征税，降低征纳双方的税收成本；对防范跨国纳税人的避税行为提供了更为有效的监控手段和资源。这就是预先定价税制产生并流行的实践层面的直接动因。 预先定价税制产生的理论动因

　　从上述实践层面的分析看，似乎很容易得出这样一种结论：预先定价只是将转让定价审计从事后搬到了事前，因此有人认为这只是一种时间上（Timing）的不同制度安排而已。笔者认为，预先定价的产生除了上述实践层面的动因，更有其深刻的理论动因 。

　　（一）对纳税人的尊重导致传统转让定价税制向预先定价转变传统转让定价税制中，纳税人是潜在的、先验的公平交易原则的破坏者的形象，纳税人在其实际交易完成后，须接受税务机关认为其交易不符合公平交易原则的审计。在这种情况下，纳税人很难感受到尊重，且对这种事后戴着有色眼镜的转让定价调查很难怀有好感。在这种氛围下，税企双方的合作较难达成。实践中经常出现纳税人不愿意向税务机关提供转让定价证明文件的情形，成为困扰税务机关的痼疾。纳税人不合作的原因，除了纳税人有可能的避税动机之外，很多是出于传统转让定价事后审计的模式缺乏对纳税人的尊重使然。

　　预先定价则较好地解决了这个问题 。在预先定价中，纳税人被假定为诚实守信、愿意与税务机关合作的纳税人。在纳税人实际受控交易发生之前 ，税企双方心平气和地坐在一起，经过协商，将有关转让定价原则和方法谈妥并签订协议，并保证如果纳税人执行协议，则不再对其进行转让定价调整。正是在这种尊重纳税人的基础上，纳税人才愿意交出过去不愿意交给税务机关的自家的商业秘密，税企双方才能在这种合作的气氛下得到一个双赢的结果。

　　预先定价对纳税人的尊重还体现在纳税人掌握预先定价的主动权，纳税人是整个程序的发动者和启动者，只要符合条件，纳税人可以申请预先定价甚至有权申请双（多）边预先定价。

　　在预先定价税制中，税务机关更多地是充当了服务者的角色，只要纳税人提出预先定价申请，税务机关就须与之纳税人甚至和有关国家税务当局进行蹉商、谈判并签订协议；并且，预先定价协议是一家企业一份协议，有多少家企业提出申请，税务机关就得签订多少份协议，充分体现了税务机关为纳税人服务的精神。

　　另外 临床护理指导对便秘病人的疗效观察_护理学毕业论文_毕輸血安全與，如果纳税人不是出于自愿，税务机关不能强迫纳税人申请预先定价。

[摘 要] 改革开放以来, 我国税收法制化建设的进程不断加快, 初步形成了有法可依的局面。但是目前我国依法治税还存在着很多的问题，亟待解决。本文分析我国税收征管法制化建设存在的问题，并提出相应的对策。
　　[关键词] 依法治税 问题 建议
　　
　　一、依法治税的现实意义
　　税法是社会主义法制体系的一个重要组成部分 ，依法治税是税收领域贯彻落实依法治国基本方略的具体体现，也是税务部门一项法定的、神圣的职责。特别是我国加入WTO后，对税收执法的标准会更高，要求会更严。只有在税收管理中真正做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究，才能理顺税收工作中的各种关系，解决各种矛盾，才能进一步深化税制改革，全面加强税收依法征收管理，实现税收管理法制化、规范化、制度化。
　　二、目前我国依法治税存在的问题
　　1.税收法律体系不完整。（1)我国宪法有关税收基本制度规定较少，又没有税收基本法规定一些基本原则。(2)税务机构的设置及其组织形式、职权、管理体制等还没有真正意义上的税务机构组织法。(3)税收程序法薄弱。现行征管法中许多规定不够全面，许多税收征管实践在法律上依据不足，如税务征收、管理、稽查分局的主体资格，税务检查、税收保全、税收强制执行的保障措施等。
　　2.税收工作观念有待改进。（1)税务机关的服务意识不强，衙门思想根深蒂固，体现在工作中就是生、冷、硬 ，使征纳双方关系紧张，影响了工作效率。（2)管理意识不强。许多税务部门的领导和地方政府的领导，养成了重收入、轻管理的错误观念。干部升迁和奖励制度也相当程度地倚重于这一因素，所以税收成本的意识就相对被冲淡了，税收管理水平迟迟没有飞跃，更重要的是依法治税不能得到根本保证。
　　3.税收执法力度不够。一是未能依法充分使用清欠手段。如扣押、查封、拍卖等税收保全、强制执行措施未能充分实施，这也是目前欠税普遍居高不下的主要原因 。二是立案及处罚不到位。立案率、处罚率偏低，处罚力度不够，大案、要案查处及公告不多，滞纳金的加收严重不足。三是普遍存在以补代罚、以罚代刑的现象。对偷逃税事实清楚、手段恶劣的纳税人不能立案处罚，仅以补税处理结案，对应追究刑事责任的案件仅以行政处罚代替。
　　4.税务代理业发展缓慢。我国从20世纪80年代初开始兴起税务代理业务，截止1999年上半年，全国有税务代理机构只有多家，从业人员也才近万，发展速度相当缓慢，这种缓慢的发展速度不利于配合深化税收征管改革，不利于税务机关和纳税人之间形成有效的相互监督、相互制约机制，不利于维护国家利益和委托人的合法权益，不利于社会主义市场经济的发展。