《上市公司审计风险面面观》试论土地流转进

我国资本市场的发展,为注册会计师及其会计师事务所的发展提供了广阔的天地和舞台,但随着我国资本市场规范化程度的提高,注册会计师在执行审计业务特别是上市公司审计业务时,面临着很大的审计风险。笔者结合近年来我国上市公司审计实务中出现的风险情况,暂将其归纳为十大审计风险。

１ 不合理关联交易中的审计风险。我国大多数上市公司利用与改组前母公司及其下属公司之间存在的关联方关系和关联交易,利用关联方购销、转嫁费用负担等手段调节其报告业绩。如低价向关联方购买原材料,高价向关联方销售产品;无偿占用关联方的资产;集团公司将获利能力强的优质资产以低收益形式让上市公司托管,以填充上市公司利润等。但上市公司在对关联交易的披露上大多简单含糊,故意避开实质性内容。对此,注册会计师首先应让上市公司提供关联方及其交易清单,并对其实施必要的审计程序,对已经发生的关联交易进行必要的内控检查和实质性测试,尤其应关注该公司是否已按会计准则的规定进行披露,否则注册会计师将要承担不必要的审计风险。

２ 非合理交易和非货币交易中的审计风险。在上市公司面临着连续三年亏损遭“摘牌”和要达到配股资格线的双重压力下,地方政府往往以“看得见的手”帮助上市公司通过不等价交换的资产转让及置换、税费返还、补贴收入等非合理交易方式改善报表形象。上市公司的非货币交易主要有:①转让土地、股权等收益,这些收益往往并无现金流入,与应收账款同时增加的只是账面转让利润;②对无法收回的投资和拆借资金仍然确认为投资收益、利息收入;③购买母公司优质资产的款项计入往来账中,且不计利息及资金占用费,上市公司既获得了优质资产的经营收益,又无须支付任何代价。如果上市公司非货币性收入占公司收入总额的比例过高,就难免令人对该公司的生产和获利能力产生怀疑。因此,大额的非常交易和非货币交易只要加以必要的关注并不难审查。注册会计师应重点关注这些交易的法律手续是否完备、协议约定的交易条款是否均已完成、产权是否已过户,在确认大额收益无现金流入时,应考虑谨慎性原则。大额非常交易和非货币交易应作为重大事项予以披露,注册会计师还需要根据具体情况选择不同的审计报告类型。

３ 主管收入萎缩,一次性收益骤增情况下的审计风险。有些上市公司的主营持续萎缩,主营业绩严重滑坡,经营难以为继。造成这种局面的原因是多种多样的,有的是因产业结构调整,全行业不景气,如纺织业;有的是因产品在市场上日趋饱和,市场竞争激烈,如商业零售业;有的是因公司管理混乱,导致主营业绩萎缩,公司亏损,等等。但为了不使会计报表太难堪,有的公司便设法虚计主营收入,或提前确认销售收入,或者在其他利润构成上煞费苦心,以期公司业绩一次性得到改观 ,如变卖家产,出售土地使用权、经营权,出让股权,以取得巨额收益;有的地方政府为维护本地上市公司形象,还会以各种手段进行补贴。目前,上市公司作为稀缺的“壳资源”,在危难时刻,母公司或上市公司往往会伸出“看不见的手”进行粉饰打扮,或由政府伸出“看得见的手”进行援助。注册会计师对此必须给予重点关注,尤其要关注以出售长期资产方式取得高额收益的行为,还要密切关注其协议中是否有回购条款,或虽无回购条款但存在回购可能性。

４ 资产重组和“报表重组”中的审计风险。资产重组在扩大企业经营规模、改善资产结构等方面有积极作用,但目前一些上市公司在实施了“突击重组”后就产生了立竿见影的丰厚收益,未免有“报表重组”之嫌,因此,资产出售和股权置换作为业绩提升最快的方式,颇受上市公司青睐。在资本市场上,资产出售是上市公司将盈利能力弱、流动性差的资产售出,以优化企业资产结构,促进公司新肌体的健康发展。但在我国上市公司资产重组的现实中,“魔术游戏”层出不穷,人为操纵痕迹明显,似乎企业在主业不景气、扭亏无望的情况下,舍此就无他途。对于资产重组事项,注册会计师应关注交易的法律手续是否完备,如是否进行资产评估及确认,有关部分是否获得批准,董事会、股东会是否表决通过并如实公告,涉及收益的,还应检查收入确认的条件是否已具备等。

５ 会计政策变更及会计估计导致的审计风险。会计政策变更是为了满足在会计环境改变的情况下使会计报表重新达到可比、相关与真实公允反映的目的。合理的会计政策变更可以看作是企业在会计准则规范下的会计创新。然而,大量的事实和证据表明,企业管理者当局进行会计政策变更的主要动机和目的并非为了公允反映,而是为了操纵会计报表利润。其常用手法可简述如下:①改变固定资产折旧政策。如延长固定资产的折旧年限,降低折旧率,这样可收到降低当期成本费用与高估资产价值的双重效应。②潜亏挂账。根据现行会计制度和会计惯例,三年以上的应收账款、待摊费用、开办费及待处理财产损失属低效、不良资产,系利润的抵减项。上市公司为了提高当期的经营业绩,往往会对这些应摊销项目不作摊销而长期挂账 ,从而虚增资产和利润。③利息资本化 。按照现行会计准则的规定,属于日常生产经营用的利息支出应计入当期损益 ,属于在建工程用的资金利息应计入固定资产价值。按照实质重于形式的原则,如果某项固定资产已交付使用,即使未办理竣工决算手续,也应该停止利息资本化。但一些上市公司往往故意混淆收益性支出与资本性支出的界限,通过对已竣工工程的利息资本化而虚增资产价值和当期利润。④巨额冲销。已连续两年亏损而被特别处理的上市公司,为免遭第三年亏损而被摘牌的厄运,往往通过把以后会计期间发生的损失提前确认,即所谓的“长痛不如短痛”,以便减轻以后期间的盈利压力。⑤坏账准备。目前我国上市公司大多采用应收账款余额百分比法提取坏账准备金,由于《股份有限公司会计制度》并未对提取比例作出规定,故一些上市公司便将此作为其调节利润的法宝 。在应收账款占资产总额比重普遍较大的情况下,过低的提取率可以平滑收益,既虚增了当期利润,也夸大了应收账款的可实现价值。⑥存货计价。企业期初存货计价如果过高或过低,其当期利润有可能因此相应减少或增多,期末存货计价的高低则与当期利润呈正比例变动,存货计价方法的改变为上市公司操纵会计报表利润留下了较大的空间。⑦收入的实现与确认。尽管《具体会计准则―――收入》中提出了收入实现的四因素,较之原有规定更为严谨,但上市公司会计实务中提前确认收入的案例仍层出不穷,特别是在会计报表的截至日前后。⑧长期投资的计价。上市公司经常还利用长期投资成本法与权益法的“串换”高估长期投资的价值以及虚增当期利润。⑨合并会计报表范围的伸缩。上市公司根据报告资产和收益水平高低多寡的需要,调节合并会计报表的编制范围,并在会计报表附注中故意对编制范围含糊其辞。

　　论文摘要：在城乡统筹的进程中，农村的产权制度改革使农村的产业结构、空间结构、农民生产方式、生活方式、行为习惯等发生了极大的变化，传统的农业社会逐步消解。在此过程中，乡村基层社会结构重构，并由此带来农村基层社会管理体制变革。

　　论文关键词:城乡统筹  产权改革  社会管理体制

　　在城乡统筹进程中，随着农村产权制度改革，农村社会发生了重大的变化。本文以个案研究为基础，通过观察、专访、问卷调查等方法进行了深入的调查研究。认为在城乡统筹的进程中，伴随着农村产权制度的改革。传统村落社会也在发生“静悄悄的变革”。

　　一、土地流转与农村社区发展

　　新中国成立以来，我国城乡关系长期处于二元分割的状态，随着改革开放进程的推进，城乡协调发展日益走进人们的视野 ，成为备受关注的议题。在城乡统筹的进程中 ，“乡”的发展成为其中的重要问题，农村产权制度改革和创新为农村社区的发展提供了新的发展机遇。学术界对城乡统筹中“乡”的关注主要集中在“三农”问题的解决和农村未来的发展方向问题。一些学者从“三农”角度出发，主张通过农村发展，从内部来推动城乡统筹和城乡一体化。如：“通过工业和城市的发展，支持和引导农村的发展，由城乡分离走向城乡一体化。其核心是通过国家整合，将资源尽可能地向农村配置并激活农村内在动力”。还有一些学者从“城市”角度出发，主张通过城市发展和吸纳，来拉动城乡统筹和城乡一体化。日本学者周牧子认为，城市化是中国现代化的主旋律，城市化进程的另一个侧面是农村社会的再编，从这个角度看，中国今天的“三农”问题，已经不能局限在“三农”范畴中来解决了，应该放在城市化进程的角度上来考虑。

　　不管从“三农”角度还是从“城市”角度来研究城乡一体化中农村发展问题，始终绕不开的问题是土地问题王宏新从农村地产开发的角度提出了城市资本进入农村，认为“社会主义新农村的定义应该是“让城市的资本流入农村”。农村地产发展不应该仅仅指当地的发展 ，而应该鼓励城市资本和‘城里人’进入农村，允许城市居民到农村去购买商品房，以城市资本进入农村来促进城乡统筹发展。”。华中师范大学徐勇教授认为“要实现农业和农村的发展，必须增加新的生产要素”。、而这些究竟怎样才能实现，关键是土地问题，土地流转在一定程度上为这个问题提供了解决办法。

　　二、土地流转进程中的乡村社会变革

　　X市是全国首批统筹城乡综合配套改革试验区。Y区是X市统筹城乡综合配套改革的试验区。A社区是Y区的“五朵金花”之一，由原A村撤村建居改制而来。2008年1月，A村撤销村，建立A社区，原辖区不变。A社区总人口2842人，所辖总面积2．9l平方公里，其中宅基地面积246．46亩，耕地面积1859．67亩，非耕地面积237I亩耕地面积流转1207亩，占本村耕地总面积的64．9％。在我们的调研中，发现在土地流转之后，原来传统的农业社会的逐步消解，农家乐、企业、民间组织等在村落社区中出现，农民不仅仅出现社会分层，社会需求多元化，而且需求层次多元化。

　　村庄产业结构变迁A村曾经是一个封闭传统的农业社区，农作物主要以粮油为主，1996年前，全村粮油种植占全部耕地的97．3％左右。1994年前后，农民逐步开始种花，2001年全村花卉种植占耕地面积的97．2％。2002年全村91％的土地经流转而集中，吸引了数十家种花专业大户和大公司在“A村”生产经营，花卉规模种植得到很大发展。2003年，花卉产业特别是旅游业、服务业、得到了快速发展。2008年，A社区传统花卉种植业比例下降 ，第二第三产业比例上升，社区出现了大型现代园艺、花卉产业。同时社区出现内农家乐、茶馆、商铺、花卉交易市场、商店、超市、菜市等。社区基本上实现了从农业资源向旅游资源、传统农业向休闲经济、单一花卉产业向休闲观光旅游业、分散经营向规模经营的巨大转变。产业结构变迁主要表现为产业结构由以前的偏第一产业转向一二三产业合理发展，产业结构逐步趋向多元。

　　村民生产生活方式变辽。土地流转后，A社区的产业结构以及居民的生存方式、生产方式发生了很大的变化 試論社區護理工作的特殊性_護理壆畢業論文_畢業論文網。如今的A社区成了以发展小盆、鲜花和旅游产业为主导的观光农业特色景区 。同时政府引导民间组织、企业的进入，主导打造“农家乐”，构建农村保障体系、农民就业体系等，实现土地流转后农民离土不离乡，进厂不进城的城乡统筹模式。农民生活生产方式的变迁，主要体现在农民职业身份的变化以及农民收入的变化。(1)农民身份职业多元化。在我们随机抽查的40份问卷中，在所选样本中，失地暂无业、农业劳动者、企业产业工人、个体工商户、家务劳动者、一般服务业员工、自由{业者、专业技术人员、村务管理者分别占7．5％、l0．0％、l7．5％、22．5％、7．5％、12．5％、2．5％、2．5％。说明在土地流转后，居民的生存方式发生了变化 ，一半以上的居民不从事农业劳动，从事经商或是产业工人。(2)农民收入多元化。在选样本的平均总收入是3876l元／年，其中土地流转租金、房屋出租租金、在外务工、集体资产收益、各种农业生产、社会保障金、其它收入的年平均收入分别是5850、4267、l5985、450、2000、5205、1066、3327元，分别占年收入的I5．1％、11．01％、41．2％、1．2％、5．2％、13．4％、2．8％、8．6％。这说明在土地流转，居民不仅仅收入结构多样化，而且土地流转使居民从单纯的农业生产解放出来，实现生产方式多样化。(3)农民生产生活方式的多样化 ，带动了农民的多元需求。所选样本中，在对“有没有必要建立一个各类公共服务设施的综合服务中心”的问题中，有42．5％认为很有必要：有l2．5％认为长远看有必要：调查中“如果有下列服务设施，将会对您的家庭帮助大吗?”，有90％以上的居民认为室外活动场所、社保服务站、医疗卫生室和警务室“帮助很大”或“有点帮助”。说明社区社区居民的需求逐步变化。

　　三、回应与变革：乡村基层社会重构

　　在A社区的管理体制改革中，逐步形成了以社会党委为领导核心，社区居委会自治组织、新型集体经济组织自主经营，社区工作站为公共服务平台、社区组织的参与服务为必要补充的社区管理格局 。

　　(一)基层社会自治组织：从单一到多元
　　在城乡一体化的进程中 ，由于土地流转带来的多米诺骨效应，A社区的基层社会组织也随着传统村落的变迁而发生重大的变化。就目前来讲，A社区已经基本形成了社区党组织、社区自治组织、集体经济组织三驾马车齐驱，服务分中心为窗口和民间组织为补充，居民参与的多元格局。